财务合并报表的条件范文

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第1篇

关键词：合并报表 特征 作用 分析

合并财务夜上海论坛报表是反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表，有助于财务报告使用者作出经济决策，有利于避免一些母公司利用控制关系，人为粉饰财务报表的现象发生。

一、企业集团合并财务报表的主要特征

夜上海论坛 1、合并财务报表反映的企业集团是会计意义上的“主体”

夜上海论坛 合并财务报表是以整个企业集团为单位，以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，抵消母公司与子公司相互之间发生的内部交易对合并财务报表的影响编制的，整个集团母子公司之间，以股权关系为纽带，有机地联系在一起。因此，合并财务报表反映的企业集团是会计意义上的“主体”，而不是法律意义上的会计主体。

2、合并财务报表的合并范围具有较大的弹性。

合并范围是指在母公司编制合并报表中所涉及的公司范围。各国与国际会计准则对合并范围均作了规定，其共同点是合并范围均排除一些不宜纳入合并报表的企业。但是，是否将某个公司纳入合并范围内，取决于母公司对该子是否符合准则规定条件的判断。在一定条件下，母公司可能出于某种考虑，故意把某些子公司排除在合并范围之外。近年来，一些集团通过资本运作，如购买或处置子公司，令合并报表的合并范围发生变动，继而使各期编制的合并会计报表所反映的会计主体范围不一致，从而导致各期合并会计报表所反映的会计信息失去了可比性和一贯性。

3、合并财务报表编制过程对集团内部交易的抵消及大部分项目的简单相加，掩盖了个别报表中的有价值信息。

在编制合并报表的过程中，通过对母子公司间股权的抵消、集团内部债权债务的抵消和内部交易的抵消等，剔除了很多对个别报表有意义的信息，如：企业的债务仍需偿还、实现销售的企业已将收入计入自身的利润表，等等。因此，合并报表中难以获取个别企业的有价值信息，而更像是一份“汇总”数据。

4、合并财务报表“表之表“的特点，决定了其编制过程仅具有逻辑关系的正确性，而无个别财务报表的可验证性。

合并财务报表“表之表“的特点，是指合并报表是母公司以合并范围内的母公司和子公司的报表为基础编制的报表。在个别报表条件下，企业的报表与账簿、凭证以及实物等具有可验证性的对应关系，但在合并报表条件下，由于在编制过程中已将集团内部交易抵消，合并报表与分散在集团内各个企业中的账簿、凭证以及实物无法进行可验证性的对应，合并报表的正确性也仅具有逻辑关系的正确性。

夜上海论坛 二、企业集团合并财务报表的作用

夜上海论坛 企业集团合并财务报表的主要作用是能为利益相关者提供所需的信息，反映企业拥有及可控制使用的资源；同时还反映拥有的以及可以控制使用的资源的增加或减少等变化情况；帮助制定投资和借贷决策；帮助对未来现金流的数量、时间以及不确定性进行合理的评估。

1、合并财务报表可以展示纳入合并报表编制范围的企业集团所存在的资源规模及其结构。

夜上海论坛 在母公司以对外股权投资为主情况下，母公司自身报表无法反映企业集团的资产结构，如果通过对合并财务报表的分析，母分司股东和管理层就可以了解以母公司为控制方的企业集团的资源结构及其分布情况。

夜上海论坛 2、合并财务报表可以揭示内部关联方交易的程度。

内部关联方是指纳入合并报表编制范围的有关各方。内部关联方交易在进行合并报表编制的过程时均需剔除，在合并报表中不予反映。由此可见，集团内部依赖关联方交易影响的程度越高，经过合并抵消后，相关报表项目的合并后金额就越小。

3、合并财务报表为分析和判断企业集团和集团外的现金流转状况和资本运作状况提供较充分的信息。

合并现金流量表中的经营活动现金流量净额、投资活动现金流量、筹资活动中的子公司吸收的少数股东资本、贷款带来的现金流量信息，为信息使用者分析整个集团与集团外所开展的经营活动、投资活动与资本运作活动以及税务环境提供了依据。

三、企业集团合并财务报表的分析应关注的问题

1、由于合并财务报表披露要求的原因，我们难以在合并报表中直接获取关于应收账款原值、其他应收款原值、坏账准备、存货原值和存货跌价准备等重要的信息，而只能得到概括性的有关净值的信息，但通过此类项目的净值信息可以分析出企业资金运作的特点和资源的利用状况。对应收款和其他应收款可以考虑其占资产规模的比重，并结合年末与年初的增减变化来分析其运作特点；对存货的利用程度，除可以结合存货周转率外，还可以衡量子公司整体占用的存货平均水平。

夜上海论坛 2、合并范围的变动对整个集团合并财力报表资产规模、营业外收入、净利润和现金流量等产生影响，进而影响合并会计报表信息的一贯性、可比性和质量。如存在通过收购其公司部分或全部股权，使其成为控股子公司，来扩大会计报表合并范围；或通过转让子公司或优质资产以及采用新设立子公司；或将子公司关停、清算、注销等，使子公司不符合纳入合并范围的法定条件，来增减集团会计报表合并范围。如果合并变动、变更操作被滥用，将会导致会计报表信息失真，由此会产生较为严重的信誉或信用危机。

夜上海论坛 如果合并范围变动、变更操作被滥用，将会导致会计报表信息失真，由此会产生较为严重的信誉或信用危机。

3、为了分散经营风险，集团通常采用多元化经营，合并报表可能是将不同地区、不同行业的企业个别报表加以合并，从而可能令不同地区、行业的企业之间资产的周转效率、经营风险水平和盈利能力的差异性被掩盖。特别是不同行业的财务指标衡量标准不同，个别报表合并后，会使得合并报表分析、预测的意义减弱。

夜上海论坛 如跨行业经营的集团公司，其子公司既有生产性工业企业，又有房地产公司，以存货周转率为例，两类企业存货性质截然不同，流动性也有较大差异，由合并报表计算出的存货周转率，难以准确反映整个集团的存货实际周转情况；再以主营业务毛利为例来分析，房地产企业的毛利率较高，而生产性企业的毛利率水平较低，企业集团合并报表中反映的毛利率水平只是加权平均值，横向比较的意义不大。

夜上海论坛 因此，企业集团在利用合并报表对营运能力、盈利能力等分析时，应结合集团自身的实际情况，尤其是跨行业经营的情况下，更应针对各成员单位具体分析，或将集团业务分成不同的业务板块，按业务板块加以分析。

四、结束语

合并财务报表是社会经济发展到一定阶段的产物，是适应控制性质的企业集团的需要而产生的，它反映出了控制公司和被控制公司作为利益共同体的本质。合并财务报表可以全面地、客观地向集团内部及外部信息使用者提供相关信息，对于正确了解与评价整个企业集团的经济实力及经营状况有着非常重要的意义。

参考文献

夜上海论坛 [1]黄尧.我国合并会计报表合并范围问题[J].合作经济与科技.2007，（07）

夜上海论坛 [2]钱爱民.合并报表分析中应注意的问题.对外经贸财会.2003，（10）

[3]张新民.财务报表分析.中国人民大学出版社.2008年；

夜上海论坛 [4]姚敏.谈企业集团合并报表的局限及改进.经济技术协作信息.2010，（13）

寄件地址：广东省东莞市南城区曙光路F63号 博大书店 尹老师 13537035778

周东红

第2篇

夜上海论坛 一、非同一控制下合并财务报表内部投资抵销的问题

(一)合并财务报表的理论基础问题合并财务报表的合并理论主要有两种――主体理论和母公司理论，我国会计准则中有关非同一控制下合并财务报表编制原理的阐述兼有主体理论和母公司理论的某些特点，没有明确到底是主体理论还是母公司理论。

(二)母公司以成本法为基础编制合并财务报表的问题《企业会计准则第2号――长期股权投资》认为，母公司能够对子公司实施控制的长期股权投资，采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法调整；《企业会计准则第33号――合并财务报表》认为，合并财务报表以母公司和子公司的财务报表为基础，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。《中级会计实务》认为编制合并财务报表时，母公司要对子公司的长期股权投资按权益法在合并工作底稿中进行调整。但在控制条件下母公司长期股权投资日常核算采用成本法编制合并报表再调整为权益法的目的不明确。同时，母公司长期股权投资日常核算采用成本法编制合并报表再调整为权益法后，子公司个别所有者权益变动表中本年利润分配各项目的金额是否都需抵销值得商榷。

另外，在母公司日常核算采用权益法的条件下，将子公司个别所有者权益变动表中本年利润分配各项目的金额抵销后，由于认为子公司的利润分配(提取盈余公积)实际上限制了母公司的利润分配，因此又补了一个将抵销分录中对子公司提取盈余公积抵销部分重又冲回的分录。《中级会计实务》认为，将成本法调整成权益法，抵销子公司个别所有者权益变动表中本年利润分配各项目金额后，不需将已经抵销的提取盈余公积的金额进行调整。

(三)合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值差额部分的确认问题对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值差额部分的确认，企业会计准则认为应计入当期损益，企业会计准则应用指南认为在购买日合并资产负债表中调整盈余公积和未分配利润；一个认为计入合并利润表，一个认为计入合并资产负债表。《中级会计实务》认为差额在合并当期应记入合并利润表，贷记“营业外收入”项目，在合并以后期间调整期初未分配利润。但在非同一控制在购买法的条件下，母公司在购买日只编制合并资产负债表，不需要编制合并利润表。

另外，在对子公司可辨认净资产公允价值的调整问题上，《中级会计实务》强调了在编制合并报表时，根据母公司的备查簿记录，以子公司各项可辨认资产、负债在购买日的公允价值为基础，通过编制调整分录对子公司个别报表进行调整，但并没有将具体操作过程体现出来。

二、非同一控制下合并财务报表内部投资抵销分录的编制

(一)我国编制合并财务报表的理论基础《企业会计准则》规定：子公司净资产计价采用母公司理论的双重计价；“少数股东权益”和“少数股东损益”列示采用主体理论。按实质重于形式原则判断，我国编制合并财务报表的理论基础实际采用了母公司理论。

(二)母公司日常核算成本法基础上内部投资抵销分录的编制在合并工作底稿的编制中，若控股母公司日常核算采用权益法，母公司的长期股权投资和投资收益必然会随着子公司净利润和资本公积而增减变动，造成母子公司间净利润、利润分配、所有者权益的重复确认，导致抵销分录编制难度增加。若控股母公司日常核算采用成本法，母子公司间重复确认的只有母公司的投资收益和子公司的利润分配――现金股利分配，抵销分录编制难度会减轻许多。

母公司对子公司的长期股权投资采用权益法、母公司编制合并报表，均是控制基础上权责发生制原则的体现。若母公司对子公司既采取权益法进行日常核算，又编制合并报表，实际上是母公司对子公司的两度权责发生制确认，抵销分录便是对其中一个权责发生制――权益法的抵销，由此造成了抵销分录的复杂。若在母公司长期股权投资日常核算采用成本法基础上直接编制合并报表，既完整体现了权责发生制原则，抵销分录也会简单许多。

第3篇

夜上海论坛 一、合并报表的编制特点及对财务分析的影响

（一）合并报表的编制特点

夜上海论坛 1.合并报表所反映的会计主体是会计意义上的“主体”，合并报表本身并不反映任何现存企业的财务状况和经营成果。

从合并报表的概念来说，在投资方以对外出让资产、形成对子公司的控制性股权为代价而形成集团的条件下，合并报表是以整个企业集团为单位，以组成企业集团的母公司和子公司的个别财务报表为基础，在抵销了个别财务报表有关集团内的重复项目的数额后编制的、体现企业集团整体财务状况的报表。

这就是说，组成集团的母公司、子公司均是独立核算、有各自独立的财务与经营体系，并可以独立对其股东出具财务报告的经济实体。集团内的各个母公司、子公司等均有效地支配着各自报表所展示的资源，并运用各自报表所披露的资源来取得各自的财务成果。整个机构内的母公司与子公司之间，以股权关系为纽带，有机地联系在一起。但是，并不存在一个支配合并报表所列示的资源、并通过对着这种资源的有效运用或支配来谋求经济利益的“集团“这一会计主体。

2.合并范围、合并报表编制方法的可选择性以及合并报表的“表之表”特点，使得合并报表的外在表现呈现出弹性化的特性，合并报表编制的正确性不再体现为个别报表的“可验证性”，而是体现为编制过程逻辑关系的正确性。

就合并报表的编制方法而言，受编制合并财务报表理论（母公司理论、实体理论、所有权理论）的影响，不同国家、统一国家的不同企业有可能选择不同的合并报表编制方法。对于同一个企业集团来说，选用不同的报表编制方法，将使合并报表有不同的外在表现。

夜上海论坛 合并报表的“表之表”特点是指合并报表是母公司以合并范围内的母公司、子公司的报表为基础编制的。在个别报表的条件下，企业的报表与账簿、凭证以及实物等有“可验证性”的对应关系，报表编制的正确与否，可以通过这种“可验证性”来检验。但是，在合并报表条件下，由于在编制过程中集团内部交易的抵销，合并报表与分散在企业集团各个企业的账簿、凭证以及实物不可能存在个别企业报表的那种“可验证性”关系，合并报表的正确性也仅仅具有逻辑关系正确与否的意义。

夜上海论坛 3.编制过程中，由于集团内部交易的剔除和大部分项目的直接相加，使得个别报表有意义的信息在合并报表中或者消失、或者失去意义，因此，在合并报表的编制过程中，要对集团内的内部交易进行剔除。

主要包括：（1）母公司对子公司的投资与子公司股东权益（所有者权益）中属于母公司的部分互相抵销；（2）母子公司之间的债权债务互相抵销；（3）“存货”项目中，集团内公司间的内部销售所产生的未实现内部销售利润的抵销等等。但是，上述被剔除的项目，对个别企业是有意义的：债务企业的债务仍然需要偿还、实现销售的企业也已经将实现的收入计入了利润表等等。结果，合并报表中的数字在很大程度上具有了“汇总”味道，失去了其原有的“鲜活”味道。

（二）合并报表对财务分析的影响

正因为合并报表的特点，使得在对其进行财务分析的时候有许多方面需要特别注意，具体包括：

夜上海论坛 1.一般而言，合并财务报表给那些准备评价公司总体业绩和财务风险的公众提供的相关信息，要远远多于使用者分别分析母公司和子公司各自报表所得的信息。

在分析母公司和子公司各自的报表时，分析者无法评价单张公司报表因公司间交易而被扭曲的程度。各家公司报表的简单汇总也不能解决这个问题，扭曲现象依然会存在，只有合并报表才能比较好地解决这个问题。

2.常规的比率分析方法在很大程度上失去了意义。

就个别企业而言，对其财务状况的分析，可以采用常规的比率分析方法来进行。但是，在合并报表条件下，合并报表不反映任何现存企业的财务状况和经营成果。因此，对合并报表进行常规的比率分析将在很大程度上失去意义。例如计算某公司的毛利率，因为某公司拥有数目众多的子公司和业务部门，计算出来的毛利率是各个不同行业毛利率的一个加权平均值，基本没有任何比较的意义。

夜上海论坛 3.在有些时候，合并报表不具有决策依据性。

对于信息使用者而言，他们需要作的决策（如交易、借贷、投资等决策）很多时候是针对集团内的母公司和子公司的，而不是针对并不实际开展经营活动的虚拟的“集团”这一会计主体的。

二、合并财务报表体现了“实质重于形式”这一会计原则

目前对于合并报表的研究很多，绝大部分都集中在合并理论、合并方法和一些特殊业务的会计处理方面。对于笔者提出的两个问题――谁在使用合并报表？怎么使用合并报表进行分析？――却很少有人讨论。

在收集到的资料中，比较完整地阐述了第一个问题的文献是阎达五、耿建新和戴德明编著的“高级财务会计”。书中说到：合并财务报表体现了“实质重于形式”这一会计原则的要求：

夜上海论坛 （一）为母公司的股东提供决策有用的信息

夜上海论坛 母公司的股东最为关心合并主体的财务状况与经营成果，因为母公司的财务状况与经营成果在很大程度上受子公司的财务状况与经营成果的影响。由于控股关系的存在，子公司的盈亏事实上就是母公司的盈亏。母公司股东对合并财务报表的需要是第一位的。

夜上海论坛 （二）为母公司的长期债权人提供有用的信息

母公司的债权人通过母公司对子公司的投资而对子公司的资产有间接求偿权，因而母公司的长期债权人需要评估母公司的盈利能力与财务状况，就必然要关心整个合并主体的经营成果与财务状况。

（三）为企业管理者提供有用的信息

外界对于企业管理业绩的评价往往以整个经济实体为基础，企业所能分配的红利也通常是基于合并主体的业绩来计算的，因此合并财务报表对企业管理者也有重要作用。

（四）为有关政府管理机关提供有用的信息

企业的控股合并容易形成市场垄断或竞争的优势，从而可能对整个国民经济产生重大影响。为此，有关法规为了维护正当竞争，常常对企业的市场占有率规定一个上限。合并财务报表可以为有关政府管理机关评价企业的市场占有情况及其对国民经济的影响提供参考依据。

三、如何使用合并财务报表

关于如何使用合并财务报表，Robert F. Meigs教授在其文章（Accounting：the Basis For Business Decisions-ll Edition）中也曾经提到：“利益相关者可以通过合并财务报表：获得有用的信息以帮助制定投资决策和借贷决策；获得有用的信息以帮助对未来的现金流的数量、时间以及不确定性进行合理的评估；获得有用的信息以帮助反映企业拥有的资源以及可以控制使用的资源，同时还反映拥有的资源以及可以控制使用的资源的增加或减少等变化情况。”

夜上海论坛 国内也曾经对此有过断断续续的讨论。马永义、李真两位学者在《透过“三张表”能看到什么》中认为，通过合并财务报表可以查看注册资本的真实性以及企业的成长性（根据企业成立至今的净资产的年平均增长率）；查看企业的资产负债率和各项流动性比率，了解企业对各类债权人利益的保证程度；对各类资产性项目进行具体分析，借此对企业财务质量作出基本性判断（首先查看企业待处理性项目；然后了解企业各类摊销性资产的摊销情况；最后计算企业应收账款和存货周转率，判断流动资产的流转质量）；阅读现金流量表，了解与企业相关的现金流量的信息。